ѕодать - налог, взимавшийс€ с кресть€н и мещан в царской –оссии. ќжегов —.».
—ервисы
√лавна€
Ќовости
Cтатьи
«аконодательство
—удебна€ практика
ƒокументы
Ќалоговые истории
¬опрос/ќтвет
 аталог сайтов
ѕрограммы
 алькул€тор налогов
 алендарь бухгалтера
Ѕланки документов
Ѕлоги
‘орум

ќ налоговом учете представительских расходов

07.09.2009
1. „то сказано в Ќалоговом кодексе –оссийской ‘едерации

¬ соответствии с подпунктом 22 п. 1 ст. 264 Ќалогового кодекса –оссийской ‘едерации (Ќ  –‘) к прочим расходам, св€занным с производством и реализацией, относ€тс€ представительские расходы, св€занные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в цел€х установлени€ и поддержани€ сотрудничества, в пор€дке, предусмотренном п. 2 данной статьи  одекса.

—огласно п. 2 ст. 264 Ќ  –‘ к представительским расходам относ€тс€ затраты налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание:

- представителей других организаций, участвующих в переговорах в цел€х установлени€ и (или) поддержани€ взаимного сотрудничества;

- участников, прибывших на заседани€ совета директоров (правлени€) или иного руковод€щего органа налогоплательщика, независимо от места проведени€ указанных меро при€тий.

  представительским расходам, в частности, относ€тс€ расходы:

- на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного меропри€ти€) дл€ вышеназванных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;

- на транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведени€ представительского меропри€ти€ и (или) заседани€ руковод€щего органа и обратно;

- на буфетное обслуживание во врем€ переговоров;

- на оплату услуг переводчиков, не состо€щих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во врем€ проведени€ представительских меропри€тий.

Ќапример, по одному из споров суд квалифицировал в качестве представительских расходов затраты на проведение переговоров между представител€ми общества и иностранной организации по вопросам делового сотрудничества в рамках договора на оказание консультационных услуг (реструктуризаци€ операционной де€тельности, изменение организационной структуры с целью повышени€ эффективности сокращени€ затрат и развити€ производства). ѕозици€ арбитражного суда отражена в постановлении ‘ј— —еверо-«ападного округа от 27.01.2006 по делу N ј42-8823/04-28.

„итател€м журнала следует обратить внимание на то, что представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаютс€ в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период. “аким образом, представительские расходы относ€тс€ к так называемым нормируемым затратам.

—огласно подпункту 5 п. 7 ст. 272 Ќ  –‘ датой осуществлени€ представительских расходов признаетс€ дата утверждени€ авансового отчета.


2. јнализ общих требований, предъ€вл€емых к расходам

¬ соответствии с п. 1 ст. 252 Ќ  –‘ расходами признаютс€ обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

ѕод обоснованными расходами понимаютс€ экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

ѕод документально подтвержденными расходами понимаютс€ затраты, подтвержденные:

- документами, оформленными в соответствии с законодательством –оссийской ‘едерации;

- документами, оформленными согласно обыча€м делового оборота, примен€емым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы;

- документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

–асходами признаютс€ любые затраты при условии, что они произведены дл€ осуществлени€ де€тельности, направленной на получение дохода.


3. Ёкономическа€ обоснованность расходов

–ассмотрим ситуации, при которых арбитражные суды признавали представительские расходы организации экономически обоснованными. “ак, по одному из арбитражных споров суд указал, что расходы общества соответствовали критери€м, установленным подпунктом 22 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 252 Ќ  –‘, то есть расходы были св€заны с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвовавших в переговорах с целью установлени€ и поддержани€ сотрудничества, были подтверждены и экономически обоснованы. ѕроводимые приемы представителей авиапредпри€тий - контрагентов общества были направлены не только на исполнение текущих об€зательств общества по заключенным контрактам, но и на дальнейшее продолжение сотрудничества. ѕри этом на заводские испытани€ приглашались как конкретные заказчики, так и представители других авиакомпаний. ѕозици€ суда была отражена в постановлении ‘ј— —еверо-«ападного округа от 21.06.2007 по делу N ј56-10798/2006.

–азреша€ другой налоговый спор, суд отметил, что официальный характер проводимых меропри€тий подтверждалс€ приказами о командировании, в соответствии с которыми при направлении сотрудника в командировку устанавливалась цель командировки: проведение переговоров с контрагентами, заключение договоров (что свидетельствует о направленности служебного задани€ на поддержание сотрудничества с контрагентами). —уд установил, что было назначено лицо, исполн€вшее об€занности отсутствовавшего сотрудника организации, в св€зи с чем визит руководител€ организации не носил частного характера, а был официальной поездкой по служебной необходимости. ѕодтверждением официального характера проводившихс€ меропри€тий служат также отчеты о командировке. “аким образом, суд признал правомерным учет организацией представительских расходов в св€зи с тем, что указанные расходы нос€т официальный характер (постановление ‘ј— ѕоволжского округа от 12.09.2007 по делу N ј57-15382/06).


4. ƒокументальна€ подтвержденность расходов

—огласно постановлению ‘ј— —еверо-«ападного округа от 18.04.2007 по делу N ј05-10601/2006-22 при наличии документов, подтверждающих факт несени€ затрат, организаци€ вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму представительских расходов. Ќапример, по одному из налоговых споров организаци€ представила суду следующие документы: договор, сметы представительских расходов, подготовленные на основании программ пребывани€ делегаций, двусторонние акты на обслуживание, счета-фактуры, документы на оплату услуг, калькул€ции по организации питани€. ќценив эти документы в совокупности, суд квалифицировал затраты налогоплательщика как представительские расходы и признал правомерным их отнесение к прочим расходам (постановление ‘ј— ћосковского округа от 18.06.2007, 19.06.2007 N  ј-ј40/5440-07 по делу N ј40-45013/06-14-235).

ѕо другому спору в качестве документов, подтверждавших обоснованность представительских расходов, организаци€ представила акт об отнесении затрат к представительским расходам, исполнительную смету, товарные и кассовые чеки, авансовый отчет.  роме того, организаци€ подтвердила факт встречи генеральных директоров на официальном приеме, представила имевшиес€ у нее документы - протокол встречи, копии документов, подписанных в процессе переговоров в офисе общества. »сследовав данные документы, суд признал обоснованным списание налогоплательщиком затрат на представительские расходы [постановление ‘ј— «ападно-—ибирского округа от 30.11.2005 N ‘04-8632/2005(17413-ј70-37)].

Ќеобходимо отметить, что отдельные неточности в составлении документов не измен€ют правовую природу выплат, св€занных с представительскими расходами, как это следует из постановлени€ ‘ј— ѕоволжского округа от 24.11.2005 по делу N ј65-3726/2005-—ј1-37.

–езультаты переговоров, подписанные до-говоры и соглашени€, программа переговоров, а также перечень решаемых вопросов не относ€тс€ к первичным учетным документам и их наличие не €вл€етс€ об€зательным условием дл€ подтверждени€ налогоплательщиком фактически произведенных затрат (постановление ‘ј— ѕоволжского округа от 22-29.03.2005 N ј12-18384/04-—36).

Ќалоговое законодательство не требует об€зательного включени€ в перечень представленных обществом документов поименного списка представителей организаций - участников переговоров, программы проведени€ деловой встречи и т.д. (постановление ‘ј— ”ральского округа от 07.09.2005 N ‘09-3872/05-—7).

ѕри отсутствии документов, подтверждающих факт несени€ представительских расходов, организаци€ не имеет права учитывать их при налогообложении прибыли (постановление ‘ј— —еверо- авказского округа от 12.03.2007 N ‘08-722/2007-296ј по делу N ј32-2686/2005-53/200). ¬ другом случае арбитражный суд установил, что общество относило на затраты представительские расходы на основании счетов предпри€тий общественного питани€. ћежду тем данные документы не относ€тс€ в соответствии с законодательством к платежным документам, подтверждающим факт осуществлени€ расчетов. ѕри таких обсто€тельствах суд сделал вывод о том, что общество документально не подтвердило понесенные представительские расходы (постановление ‘ј— ¬олго-¬€тского округа от 10.08.2006 по делу N ј29-4238/2005а).


5. —в€зь расходов с принос€щей доход де€тельностью организации

ƒл€ списани€ представительских расходов организаци€ должна подтвердить их св€зь с предпринимательской де€тельностью организации. Ќапример, разреша€ налоговый спор, суд сделал вывод, что представительские расходы были документально подтвержденными, экономически обоснованными, осуществл€лись в цел€х установлени€ и поддержани€ взаимного делового сотрудничества с организаци€ми, которое осуществл€лось в течение всего провер€емого периода, то есть расходы были св€заны с получением доходов. ¬ св€зи с этим суд признал правомерным их учет в составе прочих расходов (постановление ‘ј— ћосковского округа от 13.12.2006, 19.12.2006 N  ј-ј40/11391-06 по делу N ј40-19539/06-99-122).


6. ƒокументы, подтверждающие несение организацией представительских расходов

ƒокументами, служащими дл€ подтверждени€ представительских расходов, €вл€ютс€:

- приказ (распор€жение) руководител€ организации об осуществлении расходов на представительские цели;

- смета представительских расходов;

- первичные документы, в том числе в случае использовани€ приобретенных на стороне каких-либо товаров дл€ представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;

- акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных представительских расходов.

—огласно письму ”‘Ќ— –оссии по г. ћоскве от 06.10.2006 N 20-12/89121.2 <ќб отнесении к представительским расходам затрат на приобретение продуктов и одноразовой посуды дл€ организации официального приема и буфетного обслуживани€ клиентов при проведении деловых переговоров и презентаций услуг> в отчете о представительских расходах, составленном конкретно по проведенным представительским меропри€ти€м, отражаютс€:

- цель представительских меропри€тий и результаты их проведени€;

- дата и место проведени€;

- программа меропри€тий;

- состав приглашенной делегации;

- участники принимающей стороны;

- величина расходов на представительские цели.

¬ случае приобретени€ товаров (услуг) на представительские цели подотчетным лицом подтверждающими документами €вл€ютс€ в соответствии с письмом ”‘Ќ— –оссии по г. ћоскве от 16.05.2006 N 20-12/41851 "ќ налогообложении налогом на прибыль командировочных и представительских расходов" первичные документы, выданные соответствующими организаци€ми подотчетному лицу, например кассовые и товарные чеки, акты приема-передачи товаров (оказанных услуг) и т.д., а также авансовый отчет об использовании подотчетных сумм.

ѕри заключении договора со сторонней организацией (например, с предпри€тием общественного питани€) документальным подтверждением осуществлени€ представительских расходов служат договор с данной организацией, акт выполнени€ работ (оказани€ услуг), счет-заказ, счет-фактура.

¬ одном из налоговых споров суд признал обоснованным налоговый учет расходов по оплате стоимости перелета акционера и членом правлени€ общества дл€ участи€ в общем собрании акционеров (постановление ‘ј— ѕоволжского округа от 31.08.2006 по делу N ј65-18519/2005-—ј2-22).


7. ¬праве ли организаци€ учесть расходы на алкогольную продукцию

¬ соответствии с письмом ћинфина –оссии от 09.06.2004 N 03-02-05/1/49 расходы организации на алкогольную продукцию при проведении официального приема могут включатьс€ в представительские расходы, которые учитываютс€ в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговой) период, в случае их осуществлени€ в размерах, предусмотренных обыча€ми делового оборота при проведении деловых переговоров (сделок).

ѕри этом ст. 5 √ражданского кодекса –оссийской ‘едерации под обычаем делового оборота признаетс€ сложившеес€ и широко примен€емое в какой-либо области предпринимательской де€тельности правило поведени€, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе.

ѕозднее ћинфин –оссии подтвердил свою позицию письмом от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136, указав, что расходы на приобретение продуктов питани€, в том числе спиртных напитков, дл€ организации официального приема иностранной делегации, проводимого в цел€х установлени€ и (или) поддержани€ взаимного сотрудничества, могут быть учтены в составе представительских расходов.

Ќалоговые органы поддерживают позицию финансового ведомства по данному вопросу. ѕо их мнению, в представительские расходы могут включатьс€ затраты организации на алкогольную продукцию при проведении официального приема (письмо ”ћЌ— –оссии по г. ћоскве от 27.09.2004 N 26-12/62972 <ќб отнесении расходов на приобретение алкогольной продукции дл€ официального приема к представительским расходам>).

Ќесмотр€ на единодушие финансовых и налоговых органов по анализируемому вопросу, нижесто€щие инспекции иногда предъ€вл€ют организаци€м претензии, св€занные с налоговым учетом расходов на покупку спиртных напитков. ѕодтверждением тому €вл€ютс€ постановлени€ ‘ј— —еверо-«ападного округа от 26.12.2005 N ј44-2051/2005-9, ‘ј— «ападно-—ибирского округа от 29.06.2005 N ‘04-1827/2005(12476-ј27-33).

¬ качестве примера приведем постановление ‘ј— —еверо-«ападного округа от 12.05.2005 N ј56-24907/04.

Ќалоговый орган провел выездную проверку соблюдени€ ќќќ законодательства о налогах и сборах, в ходе которой он вы€вил р€д налоговых правонарушений. ¬ частности, налогоплательщику было вменено в вину необоснованное отнесение к представительским расходам, уменьшающим полученные доходы, затрат по оплате спиртных напитков.

ѕо мнению налогового органа, затраты на алкогольную продукцию при проведении официального приема представителей других организаций не должны были относитьс€ к представительским расходам, поскольку они не предусмотрены п. 2 ст. 264 Ќ  –‘, который содержит исчерпывающий перечень расходов на представительские цели.

ќќќ не согласилось с подобной трактовкой закона и обжаловало решение налогового органа в судебном пор€дке.

јрбитражный суд признал несосто€тельным довод налогового органа о том, что п. 2 ст. 264 Ќ  –‘ содержит исчерпывающий перечень расходов на представительские цели. ѕри этом суд подчеркнул, что налоговый орган не оспаривал тот факт, что реальные затраты общества на приобретение спиртных напитков были св€заны с проведением официального приема и обслуживанием представителей других организаций, что в силу подпункта 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 Ќ  –‘ относитс€ к представительским расходам, уменьшающим полученные доходы налогоплательщика.

¬ результате суд вынес решение в пользу налогоплательщика.

—хожий подход к решению рассматриваемого вопроса прослеживаетс€ и в постановлении ‘ј— ÷ентрального округа от 16.12.2005 N ј68-јѕ-456/11-04.

ѕо делу, рассмотренному ‘ј— ”ральского округа, основанием дл€ доначислени€ налога на прибыль послужил вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы на сумму затрат на алкогольную продукцию при проведении официального приема представителей других организаций, участвовавших в переговорах в цел€х установлени€ и (или) поддержани€ взаимного сотрудничества. јрбитражный суд отметил, что п. 2 ст. 264 Ќ  –‘ не определ€ет перечень продуктов и напитков, которые не могут включатьс€ в состав представительских расходов, и признал решение налогового органа недействительным (постановление ‘ј— ”ральского округа от 12.07.2005 N ‘09-2878/05-—7 по делу N ј07-33120/04).


8.  акие затраты нельз€ относить к представительским расходам

—огласно п. 2 ст. 264 Ќ  –‘ к представительским расходам не относ€тс€ расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечени€ заболеваний.

 роме того, п. 42 ст. 270 Ќ  –‘ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываютс€ затраты в виде представительских расходов в части, превышающей их размеры, предусмотренные п. 2 ст. 264  одекса.

“аким образом, согласно п. 2 ст. 264 Ќ  –‘ не все расходы, понесенные налогоплательщиком, подпадают под определение представительских расходов дл€ целей главы 25  одекса.

¬ соответствии с письмом ћинфина –оссии от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136 расходы на приобретение сувениров дл€ иностранной делегации не могут быть учтены в составе представительских расходов, поскольку они не предусмотрены п. 2 ст. 264 Ќ  –‘.

—огласно письму ”‘Ќ— –оссии по г. ћоскве от 23.12.2005 N 20-12/95338 <ќб услови€х и пор€дке учета расходов на ужин в ресторане при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль> если проведенные меропри€ти€ (например, ужин в ресторане) не нос€т официального характера либо отсутствуют документы, подтверждающие проведение официальных деловых переговоров, расходы по их проведению не учитываютс€ дл€ целей налогообложени€ прибыли.

¬ соответствии с письмом ћинфина –оссии от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157 расходы на завтраки, обеды, ужины, не нос€щие официального характера, должны оплачиватьс€ представител€ми делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выдаваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств.

јрбитражные суды считают экономически не обоснованными расходы на приобретение цветов, использованных дл€ украшени€ места проведени€ переговоров. “ак, суд посчитал, что налогоплательщик не доказал, что данные затраты обусловлены необходимостью соблюдени€ обычаев делового оборота, касающихс€ организации встреч деловых партнеров (постановление ‘ј— ¬олго-¬€тского округа от 15.03.2006 по делу N ј29-1822/2005а).
ќ.ј. ћ€сников,
к.ю.н.


 
„итать также: