Ïîäàòü - íàëîã, âçèìàâøèéñÿ ñ êðåñòüÿí è ìåùàí â öàðñêîé Ðîññèè. Îæåãîâ Ñ.È.
Ñåðâèñû
Ãëàâíàÿ
Íîâîñòè
Còàòüè
Çàêîíîäàòåëüñòâî
Ñóäåáíàÿ ïðàêòèêà
Äîêóìåíòû
Íàëîãîâûå èñòîðèè
Âîïðîñ/Îòâåò
Êàòàëîã ñàéòîâ
Ïðîãðàììû
Êàëüêóëÿòîð íàëîãîâ
Êàëåíäàðü áóõãàëòåðà
Áëàíêè äîêóìåíòîâ
Áëîãè
Ôîðóì

Íàëîãîâîå ïëàíèðîâàíèå è ó÷åòíàÿ ïîëèòèêà äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ

08.04.2010

Ðåäêèé íàëîãîïëàòåëüùèê íå ñòðåìèòñÿ ñíèçèòü íàëîãîâóþ íàãðóçêó. Êòî-òî ïðèìåíÿåò ðèñêîâàííûå ñõåìû óõîäà îò íàëîãîâ, êòî-òî ïëàíèðóåò ñâîè íàëîãè, èñïîëüçóÿ çàêîííûå ñïîñîáû óìåíüøåíèÿ íàëîãîâîãî áðåìåíè.

Öåëü íàëîãîâîãî ïëàíèðîâàíèÿ - äîñòèæåíèå ñîîòâåòñòâèÿ îïòèìàëüíîé ñóììû íàëîãîâ è ñáîðîâ ñëîæèâøåéñÿ ñòðóêòóðå áèçíåñà.  õîäå íàëîãîâîãî ïëàíèðîâàíèÿ íàëîãîïëàòåëüùèê äîëæåí ïîëó÷èòü îòâåòû íà âîïðîñû:
- êàêóþ ñóììó íàëîãîâ è â êàêèå ñðîêè îí äîëæåí óïëàòèòü;
- åñòü ëè âîçìîæíîñòè ñíèçèòü íàëîãîâóþ íàãðóçêó;
- êàêîâû íàëîãîâûå ðèñêè ïðè ñîâåðøåíèè îòäåëüíûõ îïåðàöèé.
Êàê ïðàâèëî, íàëîãîâîå ïëàíèðîâàíèå îñóùåñòâëÿåòñÿ ïî íàïðàâëåíèÿì:
- ýêîíîìèêî-ïðàâîâîìó;
- íàëîãîâîìó;
- ó÷åòíîìó.

Ýêîíîìèêî-ïðàâîâîå íàïðàâëåíèå ðåàëèçóåòñÿ â âûáîðå âèäà äåÿòåëüíîñòè, îðãàíèçàöèîííî-ïðàâîâîé ôîðìû îðãàíèçàöèè, àíàëèçå ãðàæäàíñêî-ïðàâîâûõ äîãîâîðîâ. ßðêîé èëëþñòðàöèåé ìîæåò ñëóæèòü èñïîëüçîâàíèå àóòñîðñèíãà (àóòñòàôôèíãà): ñîçäàåòñÿ íîâàÿ îðãàíèçàöèÿ, ïðèìåíÿþùàÿ ÓÑÍ, è â íåå ïåðåõîäèò ÷àñòü ðàáîòíèêîâ (ïîäðàçäåëåíèå) äåéñòâóþùåé îðãàíèçàöèè. Çàòåì ñ íîâîé îðãàíèçàöèåé çàêëþ÷àåòñÿ äîãîâîð î ïðåäîñòàâëåíèè ïåðñîíàëà èëè âûïîëíåíèè êîíêðåòíûõ óñëóã. Ïðè÷åì â îäíîì ñëó÷àå òàêèå äåéñòâèÿ ìîãóò áûòü ïðèçíàíû ñõåìîé óõîäà îò íàëîãîâ, à â äðóãîì - ëåãàëüíûì ñïîñîáîì âåäåíèÿ áèçíåñà. Ãëàâíûì êðèòåðèåì ðàçãðàíè÷åíèÿ ÿâëÿåòñÿ ãðàìîòíîå ýêîíîìè÷åñêîå îáîñíîâàíèå ñîâåðøàåìûõ äåéñòâèé, èõ äåëîâàÿ öåëü. Ïðè ýòîì ñíèæåíèå íàëîãîâîé íàãðóçêè ìîæåò áûòü òîëüêî ñëåäñòâèåì, à íå ïåðâîïðè÷èíîé ïðèìåíåíèÿ àóòñîðñèíãà. Èìåííî òàêîé ïîäõîä ïîäòâåðäèë Âûñøèé Àðáèòðàæíûé Ñóä. Ïðåçèäèóì ÂÀÑ ÐÔ â ïîñòàíîâëåíèè îò 25.02.2009 N 12418/08 ïðèøåë ê âûâîäó, ÷òî íàëîãîâàÿ âûãîäà íå ìîæåò áûòü èñêëþ÷èòåëüíûì ìîòèâîì ïîäïèñàíèÿ äîãîâîðîâ àóòñîðñèíãà.

Íàïðîòèâ, â îïðåäåëåíèÿõ îò 19.05.2008 N 6332/08 è îò 23.10.2008 N 8930/08 ÂÀÑ ÐÔ âñòàë íà ñòîðîíó ôåäåðàëüíûõ àðáèòðàæíûõ ñóäîâ, ïîääåðæàâøèõ íàëîãîïëàòåëüùèêà, êîòîðûé ñóìåë äîêàçàòü íàëè÷èå ýêîíîìè÷åñêîãî ýôôåêòà. Îñíîâûâàÿñü íà ïðàâîâîé ïîçèöèè Ïëåíóìà ÂÀÑ ÐÔ, èçëîæåííîé â ïîñòàíîâëåíèè îò 12.10.2006 N 53, è îöåíèâ ïðåäñòàâëåííûå äîêàçàòåëüñòâà, ñóäû ïðèøëè ê âûâîäó, ÷òî öåëüþ íàëîãîïëàòåëüùèêà áûëî ïîëó÷åíèå äîõîäà çà ñ÷åò îïòèìèçàöèè óïðàâëåíèÿ ïðè îñóùåñòâëåíèè ðåàëüíîé ýêîíîìè÷åñêîé äåÿòåëüíîñòè. Ïîýòîìó çàêëþ÷åííûå äîãîâîðû àóòñîðñèíãà ïðèçíàíû ðåàëüíûìè, ýêîíîìè÷åñêè öåëåñîîáðàçíûìè è îáîñíîâàííûìè, èìåþùèìè äåëîâóþ öåëü.

Íåðåäêî îðãàíèçàöèè ïðèáåãàþò ê ââåäåíèþ â äîãîâîðû êóïëè-ïðîäàæè îñîáîãî ïîðÿäêà ïåðåõîäà ïðàâà ñîáñòâåííîñòè, íàïðèìåð, â ìîìåíò îïëàòû òîâàðà*(1). Åñëè äëÿ èñ÷èñëåíèÿ ÍÄÑ ýòî íå èìååò ïðèíöèïèàëüíîãî çíà÷åíèÿ, òî äëÿ íàëîãà íà ïðèáûëü - âåñüìà ñóùåñòâåííî. Ïóíêò 3 ñòàòüè 271 ÍÊ ÐÔ äàåò ïðàâî â ýòîì ñëó÷àå ïðèçíàòü äîõîä îò ðåàëèçàöèè â ìîìåíò îïëàòû òîâàðà, òåì ñàìûì ñâîäÿ ìåòîä íà÷èñëåíèÿ ê êàññîâîìó ìåòîäó. Îäíàêî ñëåäóåò èìåòü â âèäó ïîçèöèþ ÂÀÑ ÐÔ, èçëîæåííóþ â ïóíêòå 7 èíôîðìàöèîííîãî ïèñüìà îò 22.12.2005 N 98. Ñîãëàñíî åé íåñîîòâåòñòâèå óñëîâèé äîãîâîðà ôàêòè÷åñêèì îáñòîÿòåëüñòâàì åãî èñïîëíåíèÿ, ïîòåðÿ êîíòðîëÿ çà ñîõðàííîñòüþ òîâàðà ñî ñòîðîíû ïðîäàâöà ñâîäÿò íà íåò óñèëèÿ ïî îòñðî÷åííîìó ïðèçíàíèþ äîõîäà â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè.

Íàëîãîâîå íàïðàâëåíèå - ýòî âûáîð íàëîãîâîãî ðåæèìà, ñíèæåíèå íàëîãîâûõ èçäåðæåê (èñïîëüçîâàíèå íàëîãîâûõ ëüãîò, îñâîáîæäåíèé) èëè ïåðåíîñ óïëàòû íàëîãà íà áîëåå ïîçäíèå ñðîêè çà ñ÷åò ïðèìåíåíèÿ îòñðî÷åê, ðàññðî÷åê èëè èíâåñòèöèîííîãî íàëîãîâîãî êðåäèòà.

Íàëîãîïëàòåëüùèêè ÍÄÑ èìåþò ïðàâî íà îñâîáîæäåíèå îò èñïîëíåíèÿ îáÿçàííîñòåé íàëîãîïëàòåëüùèêà, ñâÿçàííûõ ñ èñ÷èñëåíèåì è óïëàòîé äàííîãî íàëîãà*(2). Ãëàâíûì óñëîâèåì ÿâëÿåòñÿ ïîëó÷åíèå çà 3 ïðåäøåñòâóþùèõ ïîñëåäîâàòåëüíûõ êàëåíäàðíûõ ìåñÿöà ñîâîêóïíîé âûðó÷êè îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) íå áîëåå 2 ìëí ðóá. È äàæå ðåàëèçàöèÿ ïîäàêöèçíûõ òîâàðîâ íå ïðåïÿòñòâóåò èñïîëüçîâàíèþ òàêîãî îñâîáîæäåíèÿ, åñëè îðãàíèçîâàí ðàçäåëüíûé ó÷åò ïîäàêöèçíûõ è ïðî÷èõ òîâàðîâ*(3).

Íî âñåãäà ëè âûãîäíî ïðèìåíÿòü îñâîáîæäåíèå îò ÍÄÑ? Áåçóñëîâíî, îíî âûãîäíî íàëîãîïëàòåëüùèêàì, ðåàëèçóþùèì ñâîè òîâàðû (ðàáîòû, óñëóãè) íàñåëåíèþ èëè êîíòðàãåíòàì, êîòîðûå íå óïëà÷èâàþò ÍÄÑ. Äëÿ ïðèíÿòèÿ ðåøåíèÿ îá îñâîáîæäåíèè èìååò çíà÷åíèå è ñòðóêòóðà çàòðàò íàëîãîïëàòåëüùèêà, îïðåäåëÿþùàÿ îáúåì âõîäíîãî ÍÄÑ.
Íåìàëîâàæíóþ ðîëü â íàëîãîâîì ïëàíèðîâàíèè èãðàþò íàëîãîâûå ëüãîòû.  ÷àñòíîñòè, â ïóíêòå 3 ñòàòüè 149 ÍÊ ÐÔ óñòàíîâëåí ïåðå÷åíü îïåðàöèé, îñâîáîæäàåìûõ îò íàëîãîîáëîæåíèÿ ÍÄÑ. Íàëè÷èå îáëàãàåìûõ è íåîáëàãàåìûõ îïåðàöèé îáÿçûâàåò íàëîãîïëàòåëüùèêà âåñòè ðàçäåëüíûé ó÷åò òàêèõ îïåðàöèé, à òàêæå ñóìì âõîäíîãî ÍÄÑ. Âìåñòå ñ òåì íàëîãîïëàòåëüùèê âïðàâå îòêàçàòüñÿ îò ïðèìåíåíèÿ ýòîé ëüãîòû è èñ÷èñëÿòü ÍÄÑ â îáùåóñòàíîâëåííîì ïîðÿäêå*(4). Äëÿ ýòîãî íóæíî ïîäàòü ñîîòâåòñòâóþùåå çàÿâëåíèå â íàëîãîâûé îðãàí â ñðîê íå ïîçäíåå 1-ãî ÷èñëà íàëîãîâîãî ïåðèîäà, ñ êîòîðîãî íàëîãîïëàòåëüùèê íàìåðåí îòêàçàòüñÿ îò îñâîáîæäåíèÿ èëè ïðèîñòàíîâèòü åãî èñïîëüçîâàíèå. Ìèíèìàëüíûé ñðîê îòêàçà - íå ìåíåå 1 ãîäà.

Íàèáîëåå âîñòðåáîâàííîå è ñàìîå äîñòóïíîå íàïðàâëåíèå íàëîãîâîãî ïëàíèðîâàíèÿ - ó÷åòíîå, òî åñòü ôîðìèðîâàíèå ó÷åòíîé ïîëèòèêè äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ.  ó÷åòíîé ïîëèòèêå çàêðåïëÿåòñÿ îäèí èç ñïîñîáîâ (ìåòîäîâ) îïðåäåëåíèÿ äîõîäîâ è (èëè) ðàñõîäîâ, èõ ïðèçíàíèÿ, îöåíêè è ðàñïðåäåëåíèÿ, à òàêæå ó÷åòà èíûõ íåîáõîäèìûõ äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïîêàçàòåëåé ôèíàíñîâî-õîçÿéñòâåííîé äåÿòåëüíîñòè íàëîãîïëàòåëüùèêà*(5).

Íî íå âñåãäà íàëîãîâîå çàêîíîäàòåëüñòâî ïðåäóñìàòðèâàåò âàðèàíòíûå ñïîñîáû ó÷åòà îòäåëüíûõ îïåðàöèé. Ïðèìåðîì ÿâëÿåòñÿ ðàçäåëüíûé ó÷åò äëÿ öåëåé èñ÷èñëåíèÿ ÍÄÑ ïðè ñîâåðøåíèè îáëàãàåìûõ è íåîáëàãàåìûõ îïåðàöèé*(6).  ó÷åòíîé ïîëèòèêå îðãàíèçàöèÿ äîëæíà, âî-ïåðâûõ, ïðåäóñìîòðåòü ïîðÿäîê ðàçäåëüíîãî ó÷åòà âûðó÷êè. Ýòî äåëàåòñÿ, êàê ïðàâèëî, ïóòåì ââåäåíèÿ îòäåëüíûõ ñóáñ÷åòîâ ê ñ÷åòàì "Ïðîäàæè" è (èëè) "Ïðî÷èå äîõîäû è ðàñõîäû". Âî-âòîðûõ, óñòàíîâèòü àëãîðèòì ðàñïðåäåëåíèÿ âõîäíîãî ÍÄÑ ïî òîâàðàì (ðàáîòàì, óñëóãàì), èñïîëüçóåìûì êàê â îáëàãàåìûõ, òàê è â íåîáëàãàåìûõ îïåðàöèÿõ.
Îðãàíèçàöèè íåðåäêî âûäàþò çàéìû. Îïåðàöèè ïî ïðåäîñòàâëåíèþ çàéìîâ â äåíåæíîé ôîðìå îñâîáîæäåíû îò íàëîãîîáëîæåíèÿ ÍÄÑ*(7). Êàê ðàñïðåäåëèòü âõîäíîé ÍÄÑ?

Ïðèìåð
Îðãàíèçàöèÿ â íàëîãîâîì ïåðèîäå îòãðóçèëà è ðåàëèçîâàëà òîâàðû íà ñóììó 450 òûñ. ðóá. (áåç ÍÄÑ). Ñóììà íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì çà ýòîò æå ïåðèîä ñîñòàâèëà 50 òûñ. ðóá. Ñóììà âõîäíîãî ÍÄÑ çà íàëîãîâûé ïåðèîä - 200 òûñ. ðóá., â òîì ÷èñëå ïî îáùåõîçÿéñòâåííûì ðàñõîäàì - 50 òûñ. ðóá.
Ïîñêîëüêó ïðè ïðåäîñòàâëåíèè çàéìîâ îáû÷íî îòñóòñòâóþò ïðÿìûå çàòðàòû, ÍÄÑ â ñóììå 150 òûñ. ðóá. îðãàíèçàöèÿ âïðàâå ïðèíÿòü ê âû÷åòó, à ðàñïðåäåëåíèþ ïîäëåæàò ëèøü 50 òûñ. ðóá.
Ïåðâûé ñïîñîá ðàñïðåäåëåíèÿ - ïðîïîðöèîíàëüíî îáúåìó ïîëó÷åííûõ äîõîäîâ. Ñóììà ÍÄÑ, ïîäëåæàùàÿ îòíåñåíèþ íà ðàñõîäû îðãàíèçàöèè, ðàâíà 5 òûñ. ðóá. (50 òûñ. ðóá. õ 50 òûñ. ðóá. / (450 òûñ. ðóá. + 50 òûñ. ðóá.)). À ýòî çíà÷èò, ÷òî 45 òûñ. ðóá. îðãàíèçàöèÿ òàêæå âïðàâå ïðèíÿòü ê âû÷åòó.
Íî, åñëè îðãàíèçàöèÿ â ó÷åòíîé ïîëèòèêå ïðåäóñìîòðèò ïåðå÷åíü îáùåõîçÿéñòâåííûõ ðàñõîäîâ, èìåþùèõ îòíîøåíèå ê ðåàëèçàöèè òîâàðîâ è ïðåäîñòàâëåíèþ çàéìîâ îäíîâðåìåííî, òî ïðèäåòñÿ ðàñïðåäåëÿòü íå 50 òûñ. ðóá., à ãîðàçäî ìåíüøå, íàïðèìåð 20 òûñ. ðóá. Ê òàêèì ðàñõîäàì ìîæåò áûòü îòíåñåíà ÷àñòü êàíöåëÿðñêèõ òîâàðîâ, óñëóã ñâÿçè, àðåíäíîé ïëàòû è ò.ä.

Òîãäà ñóììà ÍÄÑ, ïîäëåæàùàÿ îòíåñåíèþ íà ðàñõîäû îðãàíèçàöèè, ñîñòàâèò 2 òûñ. ðóá. (20 òûñ. ðóá. õ 50 òûñ. ðóá. / (450 òûñ. ðóá. + 50 òûñ. ðóá.)).  ýòîì ñëó÷àå îðãàíèçàöèÿ ìîæåò ïðèíÿòü ê âû÷åòó ÍÄÑ ïî îáùåõîçÿéñòâåííûì ðàñõîäàì â ñóììå 48 òûñ. ðóá.

Ïî ñðàâíåíèþ ñ ÍÄÑ íàëîã íà ïðèáûëü èìååò áîëåå øèðîêèé ñïåêòð âàðèàíòîâ íàëîãîâîãî ïëàíèðîâàíèÿ.
Ïðåæäå âñåãî íàëîãîïëàòåëüùèê äîëæåí âûáðàòü â íàëîãîâîì ó÷åòå ìåòîä ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ è ðàñõîäîâ: íà÷èñëåíèÿ*(8) èëè êàññîâûé*(9).

Äëÿ íàëîãîïëàòåëüùèêîâ, èñïîëüçóþùèõ ìåòîä íà÷èñëåíèÿ, íàëîãîâîå çàêîíîäàòåëüñòâî óñòàíàâëèâàåò îñîáåííîñòè ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ ïî ïðîèçâîäñòâàì ñ äëèòåëüíûì (áîëåå îäíîãî íàëîãîâîãî ïåðèîäà) òåõíîëîãè÷åñêèì öèêëîì â ñëó÷àå, åñëè óñëîâèÿìè çàêëþ÷åííûõ äîãîâîðîâ íå ïðåäóñìîòðåíà ïîýòàïíàÿ ñäà÷à ðàáîò (óñëóã). Ïîä äëèòåëüíûì òåõíîëîãè÷åñêèì öèêëîì Ìèíôèí Ðîññèè è íàëîãîâûå îðãàíû ïîíèìàþò ïðîèçâîäñòâî, ñðîêè íà÷àëà è îêîí÷àíèÿ êîòîðîãî ïðèõîäÿòñÿ íà ðàçíûå íàëîãîâûå ïåðèîäû íåçàâèñèìî îò êîëè÷åñòâà äíåé îñóùåñòâëåíèÿ ïðîèçâîäñòâà*(10).

 ñîîòâåòñòâèè ñ ïóíêòîì 3 ñòàòüè 271 ÍÊ ÐÔ äîõîä îò ðåàëèçàöèè ýòèõ ðàáîò (óñëóã) ðàñïðåäåëÿåòñÿ íàëîãîïëàòåëüùèêîì ñàìîñòîÿòåëüíî â ñîîòâåòñòâèè ñ ïðèíöèïîì ôîðìèðîâàíèÿ ðàñõîäîâ ïî óêàçàííûì ðàáîòàì (óñëóãàì). Âìåñòå ñ òåì â ñòàòüå 316 ÍÊ ÐÔ â îòíîøåíèè òàêèõ äîõîäîâ çàêðåïëåíî, ÷òî íàëîãîïëàòåëüùèê äîëæåí ðàñïðåäåëèòü èõ ñàìîñòîÿòåëüíî ñ ó÷åòîì ïðèíöèïà ðàâíîìåðíîñòè ïðèçíàíèÿ äîõîäà íà îñíîâàíèè äàííûõ ó÷åòà. Êàê âèäèì, â íàëîãîâîì çàêîíîäàòåëüñòâå ïðåäóñìîòðåíî 2 âàðèàíòà ó÷åòà îäíèõ è òåõ æå äîõîäîâ. Çíà÷èò, íàëîãîïëàòåëüùèê äîëæåí ñäåëàòü âûáîð, çàêðåïèâ åãî â ó÷åòíîé ïîëèòèêå.

Ïðèìåð
Îðãàíèçàöèÿ âûïîëíÿåò ñòðîèòåëüíûå ðàáîòû. Ïåðèîä âûïîëíåíèÿ ðàáîò - ñ íîÿáðÿ 2009 ãîäà ïî ìàðò 2010 ãîäà (5 ìåñ.). Ýòàïû äîãîâîðîì íå ïðåäóñìîòðåíû. Äîãîâîðíàÿ ñòîèìîñòü ðàáîò ñîñòàâëÿåò 500 òûñ. ðóá., ïëàíîâàÿ ñòîèìîñòü - 400 òûñ. ðóá.
Ôàêòè÷åñêèå ðàñõîäû ïî ìåñÿöàì: íîÿáðü - 50 òûñ. ðóá., äåêàáðü - 200 òûñ. ðóá. è ò.ä. Îò÷åòíûìè ïåðèîäàìè ÿâëÿþòñÿ ÿíâàðü, ÿíâàðü - ôåâðàëü è ò.ä.
Åñëè â ó÷åòíîé ïîëèòèêå ïðåäóñìîòðåíî ðàâíîìåðíîå ïðèçíàíèå äîõîäîâ, òî íàëîãîïëàòåëüùèê äîëæåí åæåìåñÿ÷íî ïðèçíàâàòü â íàëîãîâîì ó÷åòå äîõîä â ñóììå 100 000 ðóá. (500 000 ðóá. / 5 ìåñ.), âêëþ÷èâ 200 000 ðóá. â íàëîãîâóþ áàçó 2009 ãîäà è 300 000 ðóá. â íàëîãîâóþ áàçó 2010 ãîäà.
Åñëè â ó÷åòíîé ïîëèòèêå ïðåäóñìîòðåíî ôîðìèðîâàíèå äîõîäîâ â çàâèñèìîñòè îò ðàñõîäîâ, òî äîõîäû â íàëîãîâîì ó÷åòå ñîñòàâÿò â íîÿáðå 2009 ãîäà - 62,5 òûñ. ðóá. (500 òûñ. ðóá. õ 50 òûñ. ðóá. / 400 òûñ. ðóá.), â äåêàáðå 2009 ãîäà - 250 000 ðóá. (500 òûñ. ðóá. õ 200 òûñ. ðóá. / 400 òûñ. ðóá.). Òî åñòü â íàëîãîâóþ áàçó 2009 ãîäà áóäóò âêëþ÷åíû 312,5 òûñ. ðóá.

Ñ 2009 ãîäà ñóùåñòâåííî óâåëè÷åí ðàçìåð àìîðòèçàöèîííîé ïðåìèè - ñ 10 äî 30%. Ïðàâäà, íå äëÿ âñåõ îñíîâíûõ ñðåäñòâ, à ëèøü äëÿ îòíîñÿùèõñÿ ê òðåòüåé - ñåäüìîé àìîðòèçàöèîííûì ãðóïïàì. Äàííàÿ ìåðà ïîìîæåò çíà÷èòåëüíî óâåëè÷èòü ïðèçíàâàåìûå ïðè íàëîãîîáëîæåíèè ðàñõîäû îðãàíèçàöèè, åñëè íàëîãîïëàòåëüùèê ïðåäïîëàãàåò â 2010 ãîäó, íàïðèìåð, îñíàùàòü íîâîå ïðîèçâîäñòâî. Ïðè ýòîì â ó÷åòíîé ïîëèòèêå ñëåäóåò îòðàçèòü ðàçìåð àìîðòèçàöèîííîé ïðåìèè è êðèòåðèè ÎÑ, â îòíîøåíèè êîòîðûõ îíà ïðèìåíÿåòñÿ, íàïðèìåð ñòîèìîñòíîé: àìîðòèçàöèîííàÿ ïðåìèÿ â ðàçìåðå 10% ïðèìåíÿåòñÿ òîëüêî ê ïðîèçâîäñòâåííûì îáúåêòàì ÎÑ ïåðâîíà÷àëüíîé ñòîèìîñòüþ íå ìåíåå 1 ìëí ðóá.*(11)

Èñïîëüçóÿ àìîðòèçàöèîííóþ ïðåìèþ, íåîáõîäèìî ïîìíèòü î íåãàòèâíûõ ïîñëåäñòâèÿõ:
âî-ïåðâûõ, íà÷èñëåíèå ýòîé ïðåìèè ïðèâîäèò ê ðàñõîæäåíèÿì ìåæäó äàííûìè áóõãàëòåðñêîãî è íàëîãîâîãî ó÷åòà, à âî-âòîðûõ, â ñëó÷àå ðåàëèçàöèè ÎÑ äî èñòå÷åíèÿ 5 ëåò ñ ìîìåíòà èõ ââîäà â ýêñïëóàòàöèþ àìîðòèçàöèîííóþ ïðåìèþ ïðèäåòñÿ âîññòàíîâèòü.

Íåìàëîâàæíûì äëÿ öåëåé íàëîãîâîãî ó÷åòà ÿâëÿåòñÿ îïðåäåëåíèå â ó÷åòíîé ïîëèòèêå ïåðå÷íÿ ïðÿìûõ ðàñõîäîâ, âåäü îíè îòíîñÿòñÿ ê ðàñõîäàì òåêóùåãî îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà ïî ìåðå ðåàëèçàöèè ïðîäóêöèè, ðàáîò, óñëóã. Èñêëþ÷åíèå ñäåëàíî òîëüêî äëÿ íàëîãîïëàòåëüùèêîâ, îêàçûâàþùèõ óñëóãè, - îíè âïðàâå ïðèçíàâàòü ïðÿìûå ðàñõîäû â îò÷åòíîì (íàëîãîâîì) ïåðèîäå ïîëíîñòüþ, áåç ðàñïðåäåëåíèÿ íà îñòàòêè íåçàâåðøåííîãî ïðîèçâîäñòâà. Ýòî ïðàâî òàêæå íàäî çàêðåïèòü â ó÷åòíîé ïîëèòèêå.

Îïðåäåëÿÿ ïðÿìûå ðàñõîäû, íàëîãîïëàòåëüùèê ìîæåò âîñïîëüçîâàòüñÿ èõ ïðèìåðíûì ïåðå÷íåì, ïðèâåäåííûì â ïóíêòå 1 ñòàòüè 318 ÍÊ ÐÔ, èëè óñòàíîâèòü ïî àíàëîãèè ñ ïåðå÷íåì ïðÿìûõ ðàñõîäîâ â áóõó÷åòå, èëè ñäåëàòü ñàìîñòîÿòåëüíûé ïåðå÷åíü, ýêîíîìè÷åñêè îáîñíîâàâ åãî. Íàïðèìåð, ïðÿìûìè ðàñõîäàìè ìîãóò áûòü çàòðàòû íà ìàòåðèàëû è ýëåêòðîýíåðãèþ*(12).

Îäíàêî ñëåäóåò çàìåòèòü, ÷òî ïåðå÷åíü ïðÿìûõ ðàñõîäîâ â ó÷åòíîé ïîëèòèêå äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ íàäî ôîðìèðîâàòü ñ îñòîðîæíîñòüþ! Íàëîãîïëàòåëüùèê íå âïðàâå âîâñå îòêàçàòüñÿ îò ïðÿìûõ ðàñõîäîâ. Íåñìîòðÿ íà òî ÷òî îäíîçíà÷íûå êðèòåðèè îòíåñåíèÿ ðàñõîäîâ ê ïðÿìûì Íàëîãîâûé êîäåêñ íå óñòàíàâëèâàåò (ïóíêò 1 ñòàòüè 318 ÍÊ ÐÔ ñîäåðæèò ëèøü ïðèìåðíûé ïåðå÷åíü òàêèõ ðàñõîäîâ, êîòîðûé ÿâëÿåòñÿ îòêðûòûì), îðãàíèçàöèÿì íóæíî ïîìíèòü, ÷òî êîíòðîëèðóþùèå îðãàíû íå ïðèâåòñòâóþò ñîêðàùåíèå ýòîãî ïåðå÷íÿ.
 ÷àñòíîñòè, Ìèíôèí Ðîññèè âûñêàçûâàë ìíåíèå, ÷òî îòêðûòîñòü ïåðå÷íÿ íàïðàâëåíà íå íà èñêëþ÷åíèå îïðåäåëåííûõ ñòàòåé çàòðàò èç ñîñòàâà ïðÿìûõ, à íà ñáëèæåíèå áóõãàëòåðñêîãî è íàëîãîâîãî ó÷åòà. Ïîýòîìó ïîðÿäîê îòíåñåíèÿ ðàñõîäîâ íà ïðîèçâîäñòâî è ðåàëèçàöèþ, îñóùåñòâëåííûõ â òå÷åíèå îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà, ê ðàñõîäàì â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ íóæíî óñòàíàâëèâàòü ïî àíàëîãèè ñ ïîðÿäêîì, ïðèìåíÿåìûì îðãàíèçàöèåé â öåëÿõ áóõó÷åòà.

×òî êàñàåòñÿ îðãàíèçàöèé, â ñòðóêòóðå îáîðîòíîãî êàïèòàëà êîòîðûõ çíà÷èòåëüíóþ äîëþ ñîñòàâëÿåò íåçàâåðøåííîå ïðîèçâîäñòâî, ÷òî õàðàêòåðíî â òîì ÷èñëå äëÿ îðãàíèçàöèé ñ äëèòåëüíûì ïðîèçâîäñòâåííûì öèêëîì (íàïðèìåð, â îáëàñòè ñòðîèòåëüñòâà), ïðè îïðåäåëåíèè ñîñòàâà ïðÿìûõ ðàñõîäîâ, ïî ìíåíèþ Ìèíôèíà, îíè äîëæíû ðóêîâîäñòâîâàòüñÿ ïåðå÷íåì ïðÿìûõ ðàñõîäîâ, ïðèâåäåííûì â ïóíêòå 1 ñòàòüè 318 ÍÊ ÐÔ*(13).
Ïîçèöèÿ ýòà íåîäíîçíà÷íàÿ, íàïðÿìóþ èç ãëàâû 25 ÍÊ ÐÔ íå âûòåêàåò. Îäíàêî íàëè÷èå ñóäåáíîé ïðàêòèêè ïî äàííîìó âîïðîñó ãîâîðèò î òîì, ÷òî íàëîãîâûå îðãàíû íà ìåñòàõ ïðåäúÿâëÿþò íàëîãîïëàòåëüùèêàì ïîäîáíûå ïðåòåíçèè. Ñóäû íå ñîãëàøàþòñÿ ñ èíñïåêòîðàìè è ïîääåðæèâàþò íàëîãîïëàòåëüùèêîâ, ðàññìàòðèâàÿ ïåðå÷åíü ïðÿìûõ ðàñõîäîâ èñõîäÿ èç îñîáåííîñòåé òåõíîëîãè÷åñêîãî ïðîöåññà.

Íàïðèìåð, âûâîä ñóäà î ïðàâîìåðíîì îòíåñåíèè íàëîãîïëàòåëüùèêîì ê êîñâåííûì çàòðàòàì ðàñõîäîâ íà ïðèîáðåòåíèå ìàòåðèàëîâ, ó÷àñòâóþùèõ â ïðîöåññå ïðîèçâîäñòâà, îñíîâàí íà òîì, ÷òî ó÷àñòâóþùèå â ïðîöåññå ïðîèçâîäñòâà íà ïðåäïðèÿòèÿõ óãîëüíîé ïðîìûøëåííîñòè ìàòåðèàëû îòíîñÿòñÿ ê êîñâåííûì ðàñõîäàì. Âåäü îíè íå ñîñòàâëÿþò îñíîâó ãîòîâîé ïðîäóêöèè, íå ÿâëÿþòñÿ íåîáõîäèìûì êîìïîíåíòîì ïðè ïðîèçâîäñòâå òîâàðà*(14).
ÔÀÑ Ïîâîëæñêîãî îêðóãà ïîääåðæàë íàëîãîïëàòåëüùèêà è óêàçàë, ÷òî òîò âïðàâå ñàìîñòîÿòåëüíî îïðåäåëÿòü â ó÷åòíîé ïîëèòèêå äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïåðå÷åíü ïðÿìûõ ðàñõîäîâ, ñâÿçàííûõ ñ ïðîèçâîäñòâîì òîâàðîâ (âûïîëíåíèåì ðàáîò, îêàçàíèåì óñëóã). Ïðè âûíåñåíèè ðåøåíèÿ ñóä ïðèíÿë âî âíèìàíèå ïåðå÷åíü ïðÿìûõ ðàñõîäîâ, êîòîðûé áûë óòâåðæäåí ïðèêàçîì íàëîãîïëàòåëüùèêà, âíîñÿùèì èçìåíåíèÿ â ó÷åòíóþ ïîëèòèêó äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ.

Íàëîãîïëàòåëüùèê îáÿçàí ñàìîñòîÿòåëüíî ðàçðàáîòàòü ïîðÿäîê ðàñïðåäåëåíèÿ ïðÿìûõ ðàñõîäîâ íà íåçàâåðøåííîå ïðîèçâîäñòâî è íà èçãîòîâëåííóþ â òåêóùåì ìåñÿöå ïðîäóêöèþ, âûïîëíåííûå ðàáîòû èëè îêàçàííûå óñëóãè*(15) è ïðîïèñàòü åãî â ó÷åòíîé ïîëèòèêå äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ. Ïðèìåíÿòü äàííûé ïîðÿäîê íàëîãîïëàòåëüùèê îáÿçàí â òå÷åíèå íå ìåíåå 2 íàëîãîâûõ ïåðèîäîâ.

Ïðèìåð
Îðãàíèçàöèÿ ïðîèçâîäèò èç ìåòàëëè÷åñêèõ ëèñòîâ çàãîòîâêè. Èç îäíîãî ëèñòà ïîëó÷àåòñÿ 10 çàãîòîâîê. Ñòîèìîñòü ìåòàëëè÷åñêîãî ëèñòà ñîñòàâëÿåò 30 òûñ. ðóá.
Èíûå ðàñõîäû (îïëàòà òðóäà, ÅÑÍ, àìîðòèçàöèÿ), ïðèõîäÿùèåñÿ íà îáðàáîòêó îäíîãî ìåòàëëè÷åñêîãî ëèñòà, ñîñòàâëÿþò 2,4 òûñ. ðóá.
Äîïóñòèì, ÷òî íà êîíåö ìåñÿöà â öåõå îñòàëîñü 130 çàãîòîâîê.
Åñëè â ó÷åòíîé ïîëèòèêå îðãàíèçàöèè ïðåäóñìîòðåíî, ÷òî ðàñ÷åò íåçàâåðøåííîãî ïðîèçâîäñòâà âåäåòñÿ ïî ïðÿìûì ðàñõîäàì, òî âåëè÷èíà íåçàâåðøåííîãî ïðîèçâîäñòâà ñîñòàâèò 421,2 òûñ. ðóá. ((30 òûñ. ðóá. + 2,4 òûñ. ðóá.) / 10 øò. õ 130 øò.).

Åñëè â ó÷åòíîé ïîëèòèêå îðãàíèçàöèè ïðåäóñìîòðåíî, ÷òî ðàñ÷åò âåäåòñÿ òîëüêî ïî ñòîèìîñòè ìàòåðèàëîâ, òî âåëè÷èíà íåçàâåðøåííîãî ïðîèçâîäñòâà áóäåò 390 òûñ. ðóá. (30 òûñ. ðóá. / 10 øò. õ 130 øò.).
Èòàê, èç ïðèâåäåííûõ ïðèìåðîâ âèäíî, êàê ñ ïîìîùüþ ýëåìåíòîâ ó÷åòíîé ïîëèòèêè ìîæíî çàêîííûì ïóòåì óìåíüøèòü íàëîãîâóþ áàçó, à ñëåäîâàòåëüíî, è ñóììû óïëà÷èâàåìûõ íàëîãîâ.

È.Ë. Äàâèäîâñêàÿ
Ìàòåðèàë ïðåäîñòàâëåí æóðíàëîì "Â êóðñå ïðàâîâîãî äåëà"

___________________
*(1) ñò. 491 ÃÊ ÐÔ.
*(2) ñò. 145 ÍÊ ÐÔ.
*(3) îïðåäåëåíèå Êîíñòèòóöèîííîãî Ñóäà ÐÔ îò 10.11.2002 N 313-Î.
*(4) ï. 5 ñò. 149 ÍÊ ÐÔ.
*(5) ï. 2 ñò. 11 ÍÊ ÐÔ.
*(6) ï. 4 ñò. 149, ï. 4 ñò. 170 ÍÊ ÐÔ.
*(7) ïï. 15 ï. 3 ñò. 149 ÍÊ ÐÔ.
*(8) ñò. 271, 272 ÍÊ ÐÔ.
*(9) ñò. 273 ÍÊ ÐÔ.
*(10) ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 13.10.2006 N 03-03-04/4/160.
*(11) ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 17.11.2006 N 03-03-04/1/779.
*(12) ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 15.05.2007 N 03-03-06/1/274.
*(13) ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 02.03.2006 N 03-03-04/1/176.
*(14) îïðåäåëåíèå ÂÀÑ ÐÔ îò 25.04.2008 N 486/08 ïî äåëó N À27-1429/2007-6; ïîñòàíîâëåíèå ÔÀÑ Çàïàäíî-Ñèáèðñêîãî îêðóãà îò 20.12.2007 N Ô04-109/2007(126-À27-15) ïî äåëó N À27-4113/2007.
*(15) ñò. 319 ÍÊ ÐÔ.