Ïîäàòü - íàëîã, âçèìàâøèéñÿ ñ êðåñòüÿí è ìåùàí â öàðñêîé Ðîññèè. Îæåãîâ Ñ.È.
Ñåðâèñû
Ãëàâíàÿ
Íîâîñòè
Còàòüè
Çàêîíîäàòåëüñòâî
Ñóäåáíàÿ ïðàêòèêà
Äîêóìåíòû
Íàëîãîâûå èñòîðèè
Âîïðîñ/Îòâåò
Êàòàëîã ñàéòîâ
Ïðîãðàììû
Êàëüêóëÿòîð íàëîãîâ
Êàëåíäàðü áóõãàëòåðà
Áëàíêè äîêóìåíòîâ
Áëîãè
Ôîðóì

Íàëîã íà ïðèáûëü: Êîììåíòàðèé ê Ïèñüìó Ìèíôèíà ÐÔ îò 09.11.2010 ¹ 03-03-06/700

27.12.2010

Ñîãëàñíî ï. 1 ñò. 271 ÍÊ ÐÔ, åñëè îðãàíèçàöèÿ ïðèìåíÿåò ìåòîä íà÷èñëåíèÿ, äîõîäû îíà ïðèçíàåò â òîì îò÷åòíîì (íàëîãîâîì) ïåðèîäå, â êîòîðîì îíè èìåëè ìåñòî, íåçàâèñèìî îò ôàêòè÷åñêîãî ïîñòóïëåíèÿ äåíåæíûõ ñðåäñòâ, èíîãî èìóùåñòâà (ðàáîò, óñëóã) è (èëè) èìóùåñòâåííûõ ïðàâ. Òî, ÷òî ìîìåíò ðåàëèçàöèè íå çàâèñèò îò ôàêòè÷åñêîãî ïîñòóïëåíèÿ äåíåæíûõ ñðåäñòâ (èíîãî èìóùåñòâà (ðàáîò, óñëóã) è (èëè) èìóùåñòâåííûõ ïðàâ) â èõ îïëàòó, ïîä÷åðêèâàåòñÿ è â ï. 3 ñò. 271 ÍÊ ÐÔ. Îá ýòîì ñêàçàíî è â Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 09.11.2010 N 03 03 06/700.

Ôèíàíñèñòû îáðàùàþò âíèìàíèå íà òî, ÷òî ïîíÿòèå ðåàëèçàöèè ïðèâîäèòñÿ â ï. 1 ñò. 39 ÍÊ ÐÔ è íå óâÿçûâàåòñÿ ñ òåì, êîãäà ïðîèçâåäåíà îïëàòà. Ïîä ðåàëèçàöèåé ïîíèìàåòñÿ ïåðåõîä ïðàâà ñîáñòâåííîñòè. Â ïóíêòå 1 ñò. 39 ÍÊ ÐÔ äåëàåòñÿ îòñûëêà ê ï. 3 ñò. 271 ÍÊ ÐÔ, â ñîîòâåòñòâèè ñ êîòîðûì è íàäî îïðåäåëÿòü äàòó ðåàëèçàöèè.

Âèäèìî, ïî ìíåíèþ çàêîíîäàòåëåé, êîòîðûå óòâåðäèëè òàêîå ïîëîæåíèå, ïðèâåäåííîãî ïîíÿòèÿ ðåàëèçàöèè äîñòàòî÷íî, ÷òîáû âî âñåõ ñëó÷àÿõ ìîæíî áûëî óñòàíîâèòü, êîãäà îòðàæàòü ðåàëèçàöèþ â öåëÿõ íàëîãîâîãî ó÷åòà. Ïðè ýòîì â ï. 2 ñò. 39 ÍÊ ÐÔ äåëàåòñÿ îáðàòíàÿ îòñûëêà ê ÷àñòè âòîðîé ÍÊ ÐÔ. Òàì óêàçûâàåòñÿ, ÷òî èìåííî â ñîîòâåòñòâèè ñ íåé îïðåäåëÿþòñÿ ìåñòî è ìîìåíò ôàêòè÷åñêîé ðåàëèçàöèè òîâàðîâ, ðàáîò èëè óñëóã.

Òàê èëè èíà÷å, îáùåïðèíÿòûì â íàëîãîâîì çàêîíîäàòåëüñòâå ÿâëÿåòñÿ ïîäõîä, ñîãëàñíî êîòîðîìó äàòîé ðåàëèçàöèè ïðèçíàåòñÿ ìîìåíò ïåðåõîäà ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà òîâàð. Íî êàê åãî îïðåäåëèòü?

Ãðàæäàíñêîå çàêîíîäàòåëüñòâî äîïóñêàåò âîçìîæíîñòü îïðåäåëåíèÿ ìîìåíòà ïåðåõîäà ïðàâà ñîáñòâåííîñòè â ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè, óñòàíîâëåííûìè äîãîâîðîì êóïëè-ïðîäàæè (ï. 5 ñò. 488, ñò. 491 ÃÊ ÐÔ). Ñïåöèàëüíî óêàçàíî, ÷òî â ÷èñëå ïðî÷èõ òàêèì óñëîâèåì ìîæåò áûòü è îïëàòà òîâàðà. Äëÿ ñèòóàöèè, îïèñàííîé â Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 09.11.2010 N 03 03 06/700, â ï. 5 ñò. 488 ÃÊ ÐÔ ãîâîðèòñÿ: åñëè èíîå íå ïðåäóñìîòðåíî äîãîâîðîì êóïëè-ïðîäàæè, ñ ìîìåíòà ïåðåäà÷è òîâàðà ïîêóïàòåëþ è äî åãî îïëàòû òîâàð, ïðîäàííûé â êðåäèò, ïðèçíàåòñÿ íàõîäÿùèìñÿ â çàëîãå ó ïðîäàâöà äëÿ îáåñïå÷åíèÿ èñïîëíåíèÿ ïîêóïàòåëåì åãî îáÿçàííîñòè ïî îïëàòå òîâàðà.

Íà ïðàêòèêå íåðåäêî áûâàåò, ÷òî îñòîðîæíûé ïîñòàâùèê âêëþ÷àåò â äîãîâîð êóïëè-ïðîäàæè èìåííî òàêîå óñëîâèå: ïðàâî ñîáñòâåííîñòè íà îòãðóæåííûé òîâàð ïåðåõîäèò ïîñëå åãî ïîëíîé îïëàòû. Íî êîãäà òàêîé íàëîãîïëàòåëüùèê äîëæåí ó÷åñòü äîõîäû îò ðåàëèçàöèè: â ìîìåíò îòãðóçêè èëè ïîçäíåå, â ìîìåíò îïëàòû?

Îòìåòèì, ÷òî Ìèíôèí ïî äàííîìó âîïðîñó âûñêàçûâàë ñâîå ìíåíèå äîâîëüíî äàâíî è åãî íåëüçÿ ïðèçíàòü îïðåäåëåííûì. Òî÷íåå ñêàçàòü, îí äàë äâà ïðàêòè÷åñêè ïðîòèâîïîëîæíûõ îòâåòà.

 Ïèñüìå îò 20.07.2006 N 03 03 04/1/598 ÷èíîâíèêè íàïîìíèëè, ÷òî â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè îðãàíèçàöèé, èñõîäÿ èç ïîëîæåíèé ñò. 271 ÍÊ ÐÔ, äàòîé ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) ÿâëÿåòñÿ äàòà ïåðåõîäà ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà òîâàðû (ðàáîòû, óñëóãè), êàê óêàçàíî â ï. 1 ñò. 39 ÍÊ ÐÔ.

Íàïðèìåð, åñëè äîãîâîðîì ïîñòàâêè ïðåäóñìîòðåí ïåðåõîä ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà ðåàëèçóåìûå òîâàðû â ìîìåíò äîñòàâêè òîâàðîâ íà ñêëàä ïîêóïàòåëÿ, òî, èñõîäÿ èç íîðì ãë. 25 ÍÊ ÐÔ, äàòîé ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ ÿâëÿåòñÿ äàòà ïîñòàâêè ðåàëèçóåìûõ òîâàðîâ íà ñêëàä ïîêóïàòåëÿ. Âûáðàòü èíóþ äàòó ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ áåç èçìåíåíèÿ óñëîâèé äîãîâîðà ïîñòàâêè îðãàíèçàöèÿ íå âïðàâå.

Çäåñü ðå÷ü èäåò î ïåðåõîäå ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íå â ìîìåíò îïëàòû, à â ìîìåíò äîñòàâêè òîâàðîâ íà ñêëàä ïîêóïàòåëÿ. Ñàìîå èíòåðåñíîå æå äëÿ íàñ â ïèñüìå ìîæíî íàéòè äàëåå: îðãàíèçàöèÿ ïðè îïðåäåëåíèè ìîìåíòà ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ äîëæíà èñõîäèòü èñêëþ÷èòåëüíî èç ñðîêà, óñòàíîâëåííîãî óñëîâèÿìè äîãîâîðà ïîñòàâêè. Èñêëþ÷åíèå èç ýòîãî ïðàâèëà íå äîïóñêàåòñÿ è â òîì ñëó÷àå, åñëè íàëîãîïëàòåëüùèê ãîòîâ ïîéòè íà áîëåå ðàííåå ïðèçíàíèå äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã).

Òàêîå ðàçúÿñíåíèå ÷èíîâíèêîâ, î÷åâèäíî, äîëæíî ðàñïðîñòðàíÿòüñÿ íà âñå ñëó÷àè îïðåäåëåíèÿ ìîìåíòà ðåàëèçàöèè â ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè äîãîâîðà, â òîì ÷èñëå ïî îïëàòå.

Íî ïðàêòè÷åñêè â ýòî æå âðåìÿ Ìèíôèí äàåò èíîå ðàçúÿñíåíèå, êîòîðîå óæå áîëåå êîíêðåòíî êàñàåòñÿ èìåííî ñëó÷àÿ ïåðåõîäà ïðàâà ñîáñòâåííîñòè â ìîìåíò îïëàòû (Ïèñüìî îò 20.09.2006 N 03 03 04/1/667). Çäåñü ôèíàíñèñòû íàñòàèâàþò íà òîì, ÷òî ñò. 271 ÍÊ ÐÔ òðåáóåò ïðèçíàâàòü äîõîä îò ðåàëèçàöèè íåçàâèñèìî îò ìîìåíòà îïëàòû. Ïðè ýòîì îíè ññûëàþòñÿ íà ï. 7 Îáçîðà ïðàêòèêè ðàçðåøåíèÿ àðáèòðàæíûìè ñóäàìè äåë, ñâÿçàííûõ ñ ïðèìåíåíèåì îòäåëüíûõ ïîëîæåíèé ãëàâû 25 Íàëîãîâîãî êîäåêñà, ïðèâåäåííîãî â ïðèëîæåíèè ê Èíôîðìàöèîííîìó ïèñüìó Ïðåçèäèóìà ÂÀÑ ÐÔ îò 22.12.2005 N 98, â êîòîðîì ñêàçàíî, ÷òî äîãîâîðåííîñòü ñòîðîí î ñîõðàíåíèè çà ïðîäàâöîì ïðàâà ñîáñòâåííîñòè, íå îòðàæàþùàÿ èõ ôàêòè÷åñêèå îòíîøåíèÿ è ðåàëüíûå ôèíàíñîâî-ýêîíîìè÷åñêèå ðåçóëüòàòû äåÿòåëüíîñòè, íå ìîæåò ó÷èòûâàòüñÿ äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ.

Äàëåå ÷èíîâíèêè â êà÷åñòâå öèòàòû èç óêàçàííîãî èíôîðìàöèîííîãî ïèñüìà ïðèâåëè ôðàçó: ïîýòîìó ïðè ó÷åòå äîõîäà îò ðåàëèçàöèè òîâàðà äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ íå äîëæíû ïðèíèìàòüñÿ âî âíèìàíèå ïîëîæåíèÿ äîãîâîðà î ñîõðàíåíèè ïðàâà ñîáñòâåííîñòè çà ïðîäàâöîì äî ìîìåíòà ïîëíîé îïëàòû òîâàðà. Îäíàêî îíè ñëóêàâèëè. Àðáèòðû âûñêàçàëèñü èíà÷å: â ðàññìàòðèâàåìîì äåëå ýòî îçíà÷àåò, ÷òî ïðè ó÷åòå äîõîäà îò ðåàëèçàöèè òîâàðà äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ â ñîîòâåòñòâèè ñî ñòàòüåé 39, ïóíêòîì 3 ñòàòüè 271 ÍÊ ÐÔ íå äîëæíû ïðèíèìàòüñÿ âî âíèìàíèå ïîëîæåíèÿ äîãîâîðà î ñîõðàíåíèè ïðàâà ñîáñòâåííîñòè çà îáùåñòâîì äî ìîìåíòà ïîëíîé îïëàòû òîâàðà.

Ìèíôèíó íåîáõîäèìî áûëî ó÷åñòü, ÷òî âûâîä ñóäà îòíîñèòñÿ ê êîíêðåòíîìó äåëó è íå äàåò íèêàêèõ îñíîâàíèé äëÿ îáîáùåíèÿ.  äàííîì ñëó÷àå óñëîâèå î ïåðåõîäå ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà òîâàð ïîñëå åãî îïëàòû âûãëÿäåëî ôîðìàëüíûì.  ÷àñòíîñòè, ñòîðîíû íå ïðèíÿëè ìåð ïî èíäèâèäóàëèçàöèè ïåðåäàííîãî òîâàðà (îòãðàíè÷åíèþ îò èíîãî òîâàðà ïîêóïàòåëÿ), à ïðîäàâåö íå îñóùåñòâèë êîíòðîëü çà ñîõðàííîñòüþ òîâàðà è åãî íàëè÷èåì ó ïîêóïàòåëÿ.

Îäíàêî ñò. 491 ÃÊ ÐÔ ïðåäóñìàòðèâàåò ïðàâî ïðîäàâöà ïîòðåáîâàòü îò ïîêóïàòåëÿ âåðíóòü ïåðåäàííûé òîâàð, åñëè òîò íå áóäåò îïëà÷åí. Îáåñïå÷åíèåì äàííîãî ïðàâà ÿâëÿåòñÿ óñòàíîâëåííûé â ýòîé ñòàòüå â êà÷åñòâå îáùåãî ïðàâèëà çàïðåò äëÿ ïîêóïàòåëÿ îò÷óæäàòü òîâàð èëè ðàñïîðÿæàòüñÿ èì èíûì îáðàçîì äî ìîìåíòà ïåðåõîäà ê íåìó ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà òîâàð. Ñòîðîíû íå îáåñïå÷èëè âûïîëíåíèå òðåáîâàíèé óêàçàííîé ñòàòüè î ñîõðàíåíèè çà ïðîäàâöîì ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà åãî òîâàð.

 Ïèñüìå îò 09.11.2010 N 03 03 06/700 ìû âèäèì, ÷òî ôèíàíñîâîå âåäîìñòâî ôàêòè÷åñêè ñîãëàñèëîñü ñ òåì, ÷òî íàëîãîïëàòåëüùèê, äàæå èñïîëüçóÿ ìåòîä íà÷èñëåíèÿ, ìîæåò ïðèçíàâàòü äîõîä íå â ìîìåíò îòãðóçêè, à â äðóãîé (â òîì ÷èñëå è â ìîìåíò îïëàòû), åñëè ýòî ïðåäóñìîòðåíî óñëîâèÿìè äîãîâîðà ñ êîíòðàãåíòîì. Íèêàêèõ âîçðàæåíèé íà ýòî ñî ñòîðîíû Ìèíôèíà íå ïîñëåäîâàëî.

Ó÷èòûâàÿ òàêîå ðàçúÿñíåíèå, íàëîãîïëàòåëüùèêè, ïî âñåé âèäèìîñòè, ñòàíóò ñìåëåå âêëþ÷àòü â äîãîâîðû óñëîâèå î ïåðåõîäå ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà òîâàð ïîñëå åãî ïîëíîé îïëàòû è íà÷èñëÿòü âûðó÷êó â ñîîòâåòñòâèè ñ ýòèì óñëîâèåì. Òåì áîëåå åñòü øàíñ äîêàçàòü ïðàâîìåðíîñòü ïîäîáíîãî ïîäõîäà â ñóäå. Âåäü óïîìÿíóòîå ðàçúÿñíåíèå â Èíôîðìàöèîííîì ïèñüìå Ïðåçèäèóìà ÂÀÑ ÐÔ îò 22.12.2005 N 98, íà êîòîðîå ëþáÿò ññûëàòüñÿ íàëîãîâèêè, ïîâòîðèì, îòíîñèòñÿ ê êîíêðåòíîé ñèòóàöèè.

Òàê, â Ïîñòàíîâëåíèè ÔÀÑ ÑÊÎ îò 20.09.2010 N À32-19928/2009 ñóä ñäåëàë èíûå âûâîäû. Íàëîãîâèêè â äàííîì ñëó÷àå íàñòàèâàëè, ÷òî îáùåñòâî áûëî îáÿçàíî óïëàòèòü íàëîãè â òîì îò÷åòíîì ïåðèîäå, êîãäà ïåðåäàëî òîâàð ïîêóïàòåëþ. Äîãîâîðû êóïëè-ïðîäàæè, ñîäåðæàùèå óñëîâèÿ î ïîëíîé îïëàòå òîâàðà ïðè ïåðåõîäå íà íåãî ïðàâà ñîáñòâåííîñòè, ïî ìíåíèþ íàëîãîâèêîâ, ïðîòèâîðå÷àò íàëîãîâîìó çàêîíîäàòåëüñòâó.

Ñóä ñ ýòèì íå ñîãëàñèëñÿ, ñîñëàâøèñü íà òó ÷àñòü Ïèñüìà Ìèíôèíà Ðîññèè îò 20.07.2006 N 03 03 04/1/598, â êîòîðîé ÷èíîâíèêè óêàçàëè, ÷òî îðãàíèçàöèÿ ïðè îïðåäåëåíèè ìîìåíòà ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè äîëæíà èñõîäèòü òîëüêî èç ñðîêà, óñòàíîâëåííîãî óñëîâèÿìè äîãîâîðà ïîñòàâêè. Èñêëþ÷åíèÿ èç ýòîãî ïðàâèëà íå äîïóñêàþòñÿ, äàæå êîãäà íàëîãîïëàòåëüùèê ãîòîâ ïîéòè íà áîëåå ðàííåå ïðèçíàíèå äîõîäîâ îò ðåàëèçàöèè.

Ñóäàìè ïðåäûäóùèõ èíñòàíöèé óñòàíîâëåíî, ÷òî äîãîâîðåííîñòü îáùåñòâà è åãî êîíòðàãåíòîâ îòðàæàëà èõ ôàêòè÷åñêèå îòíîøåíèÿ è ðåàëüíûå ôèíàíñîâî-ýêîíîìè÷åñêèå ðåçóëüòàòû äåÿòåëüíîñòè. Âûâîä ñóäîâ î òîì, ÷òî îáùåñòâî ïðàâîìåðíî îòðàæàëî äîõîä â öåëÿõ èñ÷èñëåíèÿ íàëîãà íà ïðèáûëü â ìîìåíò ïåðåõîäà ïðàâà ñîáñòâåííîñòè ñîãëàñíî óñëîâèÿì çàêëþ÷åííûõ äîãîâîðîâ, ÿâëÿåòñÿ, ïî ìíåíèþ ÔÀÑ ÑÊÎ, ïðàâîìåðíûì.

Òàêèì îáðàçîì, ïðè ïðàâèëüíîì îôîðìëåíèè äîãîâîðà êóïëè-ïðîäàæè ñ ó÷åòîì òðåáîâàíèé ÍÊ ÐÔ ìîæíî ó÷èòûâàòü âûðó÷êó â ìîìåíò ïîëó÷åíèÿ îïëàòû è ïðè ìåòîäå íà÷èñëåíèÿ.


 
Ì. Â. Ïîäêîïàåâ
Æóðíàë "Àêòû è êîììåíòàðèè äëÿ áóõãàëòåðà"