ѕодать - налог, взимавшийс€ с кресть€н и мещан в царской –оссии. ќжегов —.».
—ервисы
√лавна€
Ќовости
Cтатьи
«аконодательство
—удебна€ практика
ƒокументы
Ќалоговые истории
¬опрос/ќтвет
 аталог сайтов
ѕрограммы
 алькул€тор налогов
 алендарь бухгалтера
Ѕланки документов
Ѕлоги
‘орум

Ќалог на прибыль:  омментарий к ѕисьму ћинфина –‘ от 09.11.2010 є 03-03-06/700

27.12.2010

—огласно п. 1 ст. 271 Ќ  –‘, если организаци€ примен€ет метод начислени€, доходы она признает в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступлени€ денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. “о, что момент реализации не зависит от фактического поступлени€ денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, подчеркиваетс€ и в п. 3 ст. 271 Ќ  –‘. ќб этом сказано и в ѕисьме ћинфина –оссии от 09.11.2010 N 03 03 06/700.

‘инансисты обращают внимание на то, что пон€тие реализации приводитс€ в п. 1 ст. 39 Ќ  –‘ и не ув€зываетс€ с тем, когда произведена оплата. ѕод реализацией понимаетс€ переход права собственности. ¬ пункте 1 ст. 39 Ќ  –‘ делаетс€ отсылка к п. 3 ст. 271 Ќ  –‘, в соответствии с которым и надо определ€ть дату реализации.

¬идимо, по мнению законодателей, которые утвердили такое положение, приведенного пон€ти€ реализации достаточно, чтобы во всех случа€х можно было установить, когда отражать реализацию в цел€х налогового учета. ѕри этом в п. 2 ст. 39 Ќ  –‘ делаетс€ обратна€ отсылка к части второй Ќ  –‘. “ам указываетс€, что именно в соответствии с ней определ€ютс€ место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг.

“ак или иначе, общеприн€тым в налоговом законодательстве €вл€етс€ подход, согласно которому датой реализации признаетс€ момент перехода права собственности на товар. Ќо как его определить?

√ражданское законодательство допускает возможность определени€ момента перехода права собственности в соответствии с услови€ми, установленными договором купли-продажи (п. 5 ст. 488, ст. 491 √  –‘). —пециально указано, что в числе прочих таким условием может быть и оплата товара. ƒл€ ситуации, описанной в ѕисьме ћинфина –оссии от 09.11.2010 N 03 03 06/700, в п. 5 ст. 488 √  –‘ говоритс€: если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признаетс€ наход€щимс€ в залоге у продавца дл€ обеспечени€ исполнени€ покупателем его об€занности по оплате товара.

Ќа практике нередко бывает, что осторожный поставщик включает в договор купли-продажи именно такое условие: право собственности на отгруженный товар переходит после его полной оплаты. Ќо когда такой налогоплательщик должен учесть доходы от реализации: в момент отгрузки или позднее, в момент оплаты?

ќтметим, что ћинфин по данному вопросу высказывал свое мнение довольно давно и его нельз€ признать определенным. “очнее сказать, он дал два практически противоположных ответа.

¬ ѕисьме от 20.07.2006 N 03 03 04/1/598 чиновники напомнили, что в цел€х налогообложени€ прибыли организаций, исход€ из положений ст. 271 Ќ  –‘, датой признани€ доходов от реализации товаров (работ, услуг) €вл€етс€ дата перехода права собственности на товары (работы, услуги), как указано в п. 1 ст. 39 Ќ  –‘.

Ќапример, если договором поставки предусмотрен переход права собственности на реализуемые товары в момент доставки товаров на склад покупател€, то, исход€ из норм гл. 25 Ќ  –‘, датой признани€ доходов от реализации товаров €вл€етс€ дата поставки реализуемых товаров на склад покупател€. ¬ыбрать иную дату признани€ доходов от реализации товаров без изменени€ условий договора поставки организаци€ не вправе.

«десь речь идет о переходе права собственности не в момент оплаты, а в момент доставки товаров на склад покупател€. —амое интересное же дл€ нас в письме можно найти далее: организаци€ при определении момента признани€ доходов от реализации товаров должна исходить исключительно из срока, установленного услови€ми договора поставки. »сключение из этого правила не допускаетс€ и в том случае, если налогоплательщик готов пойти на более раннее признание доходов от реализации товаров (работ, услуг).

“акое разъ€снение чиновников, очевидно, должно распростран€тьс€ на все случаи определени€ момента реализации в соответствии с услови€ми договора, в том числе по оплате.

Ќо практически в это же врем€ ћинфин дает иное разъ€снение, которое уже более конкретно касаетс€ именно случа€ перехода права собственности в момент оплаты (ѕисьмо от 20.09.2006 N 03 03 04/1/667). «десь финансисты настаивают на том, что ст. 271 Ќ  –‘ требует признавать доход от реализации независимо от момента оплаты. ѕри этом они ссылаютс€ на п. 7 ќбзора практики разрешени€ арбитражными судами дел, св€занных с применением отдельных положений главы 25 Ќалогового кодекса, приведенного в приложении к »нформационному письму ѕрезидиума ¬ј— –‘ от 22.12.2005 N 98, в котором сказано, что договоренность сторон о сохранении за продавцом права собственности, не отражающа€ их фактические отношени€ и реальные финансово-экономические результаты де€тельности, не может учитыватьс€ дл€ целей налогообложени€.

ƒалее чиновники в качестве цитаты из указанного информационного письма привели фразу: поэтому при учете дохода от реализации товара дл€ целей налогообложени€ не должны приниматьс€ во внимание положени€ договора о сохранении права собственности за продавцом до момента полной оплаты товара. ќднако они слукавили. јрбитры высказались иначе: в рассматриваемом деле это означает, что при учете дохода от реализации товара дл€ целей налогообложени€ в соответствии со статьей 39, пунктом 3 статьи 271 Ќ  –‘ не должны приниматьс€ во внимание положени€ договора о сохранении права собственности за обществом до момента полной оплаты товара.

ћинфину необходимо было учесть, что вывод суда относитс€ к конкретному делу и не дает никаких оснований дл€ обобщени€. ¬ данном случае условие о переходе права собственности на товар после его оплаты выгл€дело формальным. ¬ частности, стороны не прин€ли мер по индивидуализации переданного товара (отграничению от иного товара покупател€), а продавец не осуществил контроль за сохранностью товара и его наличием у покупател€.

ќднако ст. 491 √  –‘ предусматривает право продавца потребовать от покупател€ вернуть переданный товар, если тот не будет оплачен. ќбеспечением данного права €вл€етс€ установленный в этой статье в качестве общего правила запрет дл€ покупател€ отчуждать товар или распор€жатьс€ им иным образом до момента перехода к нему права собственности на товар. —тороны не обеспечили выполнение требований указанной статьи о сохранении за продавцом права собственности на его товар.

¬ ѕисьме от 09.11.2010 N 03 03 06/700 мы видим, что финансовое ведомство фактически согласилось с тем, что налогоплательщик, даже использу€ метод начислени€, может признавать доход не в момент отгрузки, а в другой (в том числе и в момент оплаты), если это предусмотрено услови€ми договора с контрагентом. Ќикаких возражений на это со стороны ћинфина не последовало.

”читыва€ такое разъ€снение, налогоплательщики, по всей видимости, станут смелее включать в договоры условие о переходе права собственности на товар после его полной оплаты и начисл€ть выручку в соответствии с этим условием. “ем более есть шанс доказать правомерность подобного подхода в суде. ¬едь упом€нутое разъ€снение в »нформационном письме ѕрезидиума ¬ј— –‘ от 22.12.2005 N 98, на которое люб€т ссылатьс€ налоговики, повторим, относитс€ к конкретной ситуации.

“ак, в ѕостановлении ‘ј— — ќ от 20.09.2010 N ј32-19928/2009 суд сделал иные выводы. Ќалоговики в данном случае настаивали, что общество было об€зано уплатить налоги в том отчетном периоде, когда передало товар покупателю. ƒоговоры купли-продажи, содержащие услови€ о полной оплате товара при переходе на него права собственности, по мнению налоговиков, противоречат налоговому законодательству.

—уд с этим не согласилс€, сославшись на ту часть ѕисьма ћинфина –оссии от 20.07.2006 N 03 03 04/1/598, в которой чиновники указали, что организаци€ при определении момента признани€ доходов от реализации должна исходить только из срока, установленного услови€ми договора поставки. »сключени€ из этого правила не допускаютс€, даже когда налогоплательщик готов пойти на более раннее признание доходов от реализации.

—удами предыдущих инстанций установлено, что договоренность общества и его контрагентов отражала их фактические отношени€ и реальные финансово-экономические результаты де€тельности. ¬ывод судов о том, что общество правомерно отражало доход в цел€х исчислени€ налога на прибыль в момент перехода права собственности согласно услови€м заключенных договоров, €вл€етс€, по мнению ‘ј— — ќ, правомерным.

“аким образом, при правильном оформлении договора купли-продажи с учетом требований Ќ  –‘ можно учитывать выручку в момент получени€ оплаты и при методе начислени€.


 
ћ. ¬. ѕодкопаев
∆урнал "јкты и комментарии дл€ бухгалтера"

 
„итать также: