ѕодать - налог, взимавшийс€ с кресть€н и мещан в царской –оссии. ќжегов —.».
—ервисы
√лавна€
Ќовости
Cтатьи
«аконодательство
—удебна€ практика
ƒокументы
Ќалоговые истории
¬опрос/ќтвет
 аталог сайтов
ѕрограммы
 алькул€тор налогов
 алендарь бухгалтера
Ѕланки документов
Ѕлоги
‘орум

–езервы в бухгалтерском и налоговом учете.  огда и как их создавать

03.10.2011

–езерв под снижение стоимости материальных ценностей

Ќа сегодн€шний момент изменение оценочных значений регулирует ѕЅ” 21/2008 (утверждено приказом ћинфина –оссии от 6 окт€бр€ 2008 г. є 106н).  омпании формируют, как правило, три вида резервов: резерв под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений и под сомнительные долги. ќбо всем поговорим по пор€дку.

—начала поговорим про резерв под снижение стоимости материальных ценностей. ќн создаетс€ только дл€ целей бухгалтерского учета. Ќалоговый учет создани€ такого резерва не предусматривает.

ќбразование резерва отражаетс€ в учете по кредиту счета 14 и дебету счета 91. —чет 14 мало используетс€ в практике. „аще всего компании начинают его использовать под вли€нием аудиторов, когда нужно подтверждать бухгалтерскую отчетность. јудиторы определ€ют, что уже не один год на счетах 10, 41 «вис€т» ценности, которые не продаютс€ и не используютс€ в производстве. Ёти ценности завышают валюту баланса и создают неправильное представление об отчетности компании.

ѕо таким объектам надо оценить возможность реализации, то есть их рыночную стоимость.  ак ее определить – вопрос достаточно непростой. „еткой процедуры определени€ рыночной стоимости нормативные акты не дают. ќриентироватьс€ надо на так называемую справедливую стоимость. Ёто стоимость, по которой компани€ сама решилась бы приобрести аналогичную ценность.  ак видно, пон€тие достаточно размытое.

≈сли ценность находитс€ без движени€ один год, то логичнее резервировать 50 процентов стоимости. ј если два-три года и более, то резерв надо создавать под 100 процентов.

ƒальше встает вопрос, что делать с самой материальной ценностью. ќбычно используют три варианта. ѕервый – списать как металлолом, к примеру. Ќо тогда очень важно правильно оформить такое списание. ¬торой вариант – реализовать за какую-то ничтожную стоимость. » третий вариант, который желательно не использовать, – утилизаци€. ”быток от списани€ учитываетс€ только в бухучете. ј дл€ целей налогообложени€ прибыли его учесть нельз€. ¬ декларации по налогу на прибыль просто ничего не показываетс€.

–езерв под обесценение финансовых вложений

–езерв под обесценение финансовых вложений регулирует ѕЅ” 19/02, которое утверждено приказом ћинфина –оссии от 10 декабр€ 2002 г. є 126н. ¬ ѕлане счетов дл€ этого резерва существует счет 59.

Ќапомню, что, согласно ѕЅ” 19/02, под финансовыми вложени€ми понимаетс€ вложение в уставный капитал других организаций, выданные займы, депозитные вклады в банках, долговые ценные бумаги.

ћожно спорить, какова природа беспроцентных займов: €вл€ютс€ ли они финансовыми вложени€ми или просто дебиторской задолженностью. Ќо € считаю, что счет 58 «‘инансовые вложени€» все равно можно использовать.

—пособность приносить доход – пон€тие, которое многие понимают не так широко, как следовало бы. „то такое приносить доход в виде процентов за выданный заем – всем €сно. ј вот беспроцентные займы многие считают дебиторской задолженностью. ≈сли дать в долг без процентов дочернему предпри€тию, которое компани€ создала дл€ передачи части своих функций, то денежна€ поддержка на стадии становлени€ тоже выгода. Ќе доход в полном смысле слова, но все равно экономическа€ выгода.

Ќа счете 58 также учитываютс€ приобретенные права требовани€.  омпани€ реализовала продукцию, ждет денег, покупатель не платит. ѕродавец решает уступить задолженность другой компании. ” того, кто приобрел задолженность – это будет финансовое вложение. ѕриобретенна€ задолженность отражаетс€ по фактическим затратам.

“радиционно учитываетс€ на счете 55 еще один вид финансовых вложений – депозиты, размещенные компанией в банке.

¬се виды финансовых вложений, которые € перечислила, могут обесценитьс€. ¬ разделе VI ѕЅ” 19/02 дана информаци€, из которой можно пон€ть, на какие финансовые вложени€ не создаютс€ резервы. “ак, не надо создавать резерв под финансовые вложени€, которые вращаютс€ на организованном рынке. „аще всего это ценные бумаги, обращаемые на рынке. ѕо ним осуществл€етс€ переоценка.  ак минимум на 31 декабр€. Ќе возбран€етс€ и раньше. ќптимальный вариант – на конец каждого квартала.

„то такое устойчивое снижение стоимости финансовых вложений, разъ€сн€ет пункт 37 ѕЅ” 19/02. “акое снижение намечаетс€, например, если на нынешнюю и предыдущую отчетную дату учетна€ стоимость существенно выше расчетной стоимости.

¬озвращаемс€ к признакам существенного снижени€ стоимости финансовых вложений. ќно присутствует, если в течение года расчетна€ стоимость существенно снижалась. ¬се врем€ падала, ни разу не увеличива€сь. »ли если на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Ёто настолько размытые формулировки, что в ѕЅ” 19/02 были добавлены примеры ситуаций существенности снижени€. »х можно найти в пункте 37. Ќапример, это отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой веро€тности дальнейшего уменьшени€ этих поступлений в будущем. ѕредположим, год или два дивиденды не поступают и есть серьезные основани€ сомневатьс€, будет ли прибыль как такова€.

–езерв по сомнительным долгам

–езервы сомнительных долгов используютс€ компани€ми чаще, чем те, о которых мы уже сегодн€ говорили. ƒл€ этого вида резервов существует счет 63.

ѕеречень оснований дл€ создани€ резервов по сомнительным долгам изменилс€ с 2011 года. ѕриказ ћинфина –оссии от 24 декабр€ 2010 г. є 186н существенно подкорректировал ѕоложение по ведению бухгалтерского учета.  (”тверждено приказом ћинфина –оссии от 29 июл€ 1998 г є 34н) “ак, была внесена редакци€ в пункт 70 ѕоложени€. –аньше там было написано, что сомнительным долгом признаетс€ «дебиторка», котора€ не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гаранти€ми. “еперь сомнительной считаетс€ дебиторска€ задолженность, котора€ не только не обеспечена гаранти€ми и не погашена в сроки по договору, но и с высокой степенью веро€тности не будет погашена. “о есть основание расширили. » теперь сомнительной может считатьс€ «дебиторка», срок уплаты которой еще не подошел. Ќапример, компани€ знает, что по другому договору этот контрагент тоже задолжал. »ли же есть информаци€ о том, что этот контрагент задолжал другим компани€м. Ќапример, есть соответствующие судебные дела.

“акже из пункта 70 убрали слова о том, что резерв сомнительных долгов создаетс€ по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги. —ейчас резервы создаютс€ и по задолженности, котора€ возникла по авансам выданным.

»зменени€, которые были внесены в ѕоложение по ведению бухгалтерского учета, означают, что теперь резерв сомнительных долгов должны создавать практически все компании.

Ѕухгалтеры часто интересуютс€, нужно ли прописывать в учетной политике создание резерва по сомнительным долгам. Ќет, такой необходимости нет. –езерв создаетс€ при наличии оснований, о которых € уже сказала, без прив€зки к учетной политике.

ѕоскольку в течение года составл€етс€ промежуточна€ отчетность, то на отчетные даты нужно посмотреть каждую задолженность на предмет признани€ ее сомнительной по новым правилам. ≈сли признаки есть, компани€ об€зана создать резерв.

¬ налоговом учете определение сомнительной задолженности в соответствии с пунктом 1 статьи 266 Ќ  –‘ осталось прежним. —омнительной признаетс€ люба€ задолженность, возникша€ в св€зи с реализацией, в случае, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. ¬ пункте 70 ѕоложени€ по ведению бухучета написано просто «не обеспечена соответствующими гаранти€ми». ’очу сказать, что и здесь имеютс€ в виду залоги, поручительства и банковские гарантии. ¬ этом отношении ничего не помен€лось.

’отела бы сделать отступление по поводу начала течени€ срока исковой давности.  ак известно, по истечении трехлетнего срока исковой давности на основании пункта 2 статьи 266 Ќ  –‘ долги могут быть признаны безнадежными. ƒоговор и акт сверки «первичкой» не считаютс€. Ќо в то же врем€ акт сверки прерывает течение срока исковой давности. —рок начнет течь заново, если должник каким-то образом за€вит о себе, точнее, когда будут какие-то свидетельства признани€ им долга. Ќапример, он ответил на претензионное письмо кредитора, уплатил штраф или часть долга. ≈сли же компани€ проводила переговоры с должником по вопросу погашени€ долга, но никаких доказательств этой встречи нет, то признани€ долга нет.

 омпани€ имеет право на создание резерва сомнительных долгов в налоговом учете, но это не ее об€занность. ѕоэтому здесь важно прописать возможность создани€ резерва в учетной политике. ≈сть судебна€ практика по этой теме. ≈сли в учетной политике нет такого пункта, то налоговики говор€т, что нельз€ создавать резерв. —уды же говор€т обратное: в Ќалоговом кодексе –‘ не написано, что право на создание резерва зависит от учетной политики. » все-таки рекомендую писать в учетной политике о создании резерва по сомнительным долгам.

ќграничени€ в отношении резерва дл€ целей налогообложени€ по времени и по сумме. —омнительна€ задолженность моложе 45 дней не увеличивает сумму резерва. ѕо задолженности сроком от 45 до 90 дней резерв создаетс€ только на половину суммы. » только по истечении 90 дней резерв можно создавать на полную сумму задолженности.

“акже резерв сомнительных долгов на любую отчетную дату не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определ€емой в соответствии со статьей 249 Ќ  –‘.

ƒанные по выручке надо вз€ть из декларации по налогу на прибыль нарастающим итогом с начала года. Ёто перва€ строка в листе 02 «ƒоход от реализации». ÷ифру надо умножить на 10 процентов и проверить с суммой резерва.  стати, в этой строке декларации приводитс€ выручка без Ќƒ—. Ќо это не должно смущать бухгалтеров. ј вот саму задолженность, под которую создаетс€ резерв, надо брать с учетом Ќƒ—.

—ведени€ о выручке также есть в листе 05 декларации по налогу на прибыль. “ам отражаютс€ операции от выбыти€ ценных бумаг. Ёту выручку, по мнению налоговиков, дл€ расчета суммового порога по резерву сомнительных долгов в налоговом учете брать нельз€.

¬ последующем, если задолженность гаситс€, то резерв в бухгалтерском учете восстанавливаетс€ обратной проводкой ƒ≈Ѕ≈“ 63  –≈ƒ»“ 91. ¬ налоговом учете нет пон€ти€ восстановлени€ резерва. ƒл€ «налогового» резерва процедура следующа€. ƒелаетс€ инвентаризаци€ на соответствующую отчетную дату. ѕредположим, на предыдущую отчетную дату сумма резерва была 1 млн руб. Ќо одна задолженность в размере 400 тыс. руб. была погашена, а нова€ не возникла. “огда по инвентаризации строчка погашенной задолженности просто уходит, резерв становитс€ равен 600 тыс. руб. —формирован внереализационный доход.

 ак уже из моей лекции стало пон€тно, резервы сомнительных долгов в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают. Ќеобходимо решить вопрос, как будут отражатьс€ разницы. ƒаже если в компании создан резерв по двум видам учета, разницы лучше считать посто€нными.

–езерв по оплате предсто€щих отпусков

ќценочные об€зательства создаютс€, в частности, по оплате предсто€щих отпусков. ≈сли обратитьс€ к пункту 5 ѕЅ” 8/2010, которое утверждено приказом ћинфина –оссии от 13 декабр€ 2010 г. є 167н, становитс€ €сно, что резерв по отпускам должны создавать все компании. ѕравда, компании малого бизнеса имеют право не примен€ть ѕЅ” 8/2010. Ќо только если они не €вл€ютс€ эмитентами публично размещаемых бумаг.

¬ пункте 5 говоритс€, что оценочное об€зательство создаетс€ в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении трех условий. ѕервое – у компании есть об€занность, исполнени€ которой она не может избежать. ¬торое – уменьшение экономических выгод, необходимое дл€ исполнени€ оценочного об€зательства, веро€тно. » третье – величина оценочного об€зательства может быть обоснованно оценена. ¬се три услови€ подход€т под случай с предсто€щими отпусками работников. ¬едь работодатель не имеет права не оплачивать сотрудникам отпуск.

ѕункт 8 ѕЅ” 8/2010 говорит, что при признании оценочного об€зательства его величина относитс€ на расходы по обычным видам де€тельности или на прочие расходы или включаетс€ в стоимость актива. ѕредположим, компани€ сдает имущество в аренду. «адействован счет 91. ≈сть сотрудники, которые это имущество обслуживают. “огда оценочные об€зательства по оплате предсто€щих отпусков относ€тс€ к этому счету.

–езервы по отпускам формируютс€ ежемес€чными отчислени€ми. Ќи ѕЅ” 8/2010, ни какой-либо другой документ не описывают пор€док расчета отчислений в резерв.  омпани€ разрабатывает такой пор€док сама.

≈сли предполагаемый срок исполнени€ оценочного об€зательства превышает 12 мес€цев с отчетной даты, то есть с 31 декабр€, тогда об€зательство рассчитываетс€ путем дисконтировани€. ƒело в том, что к моменту оплаты об€зательство вырастет. ‘ормула дисконтировани€, которую нужно примен€ть в таких ситуаци€х, приведена в приложении 2 к ѕЅ” 8/2010.

 райне желательно не создавать резервы сразу под всех сотрудников. ≈сли у компании пока нет возможности создать резерв под каждого работника, то можно предусмотреть группировку по отделам.

–екомендаци€ лектора

Ћучше уже сейчас ознакомитьс€ с проектами ѕЅ”

ћинфин обнародовал проекты очень важных ѕоложений по бухгалтерскому учету. Ёто проекты ѕЅ” «”чет аренды», «”чет вознаграждений работникам», «”чет запасов», «”чет основных средств» (размещены на сайте www . buhseminar . ru на странице с этой статьей в разделе «—вежий номер». – ѕримеч. ред.). Ёти документы готовит фонд «Ќациональна€ организаци€ по стандартам финансового учета и отчетности» вместе с чиновниками ћинфина. ѕроекты активно обсуждаютс€. ¬полне возможно, что новые ѕЅ” вступ€т в силу с 2012 года.


»сточник: «—еминар дл€ бухгалтера» є 8, 2011  

 
„итать также: